При этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, Учет курсовых разниц по валютным кредитам и займам.

Иллюстрированный самоучитель по основам бухгалтерского учета

Если предприятию для ведения хозяйственной деятельности необходимы денежные средства, оно может обратиться в банк и получить кредит, по которому следует уплачивать проценты. Однако возвратную финансовую помощь предприятию по договору, не предусматривающему начисления процентов, может оказать другое юридическое лицо, не являющееся банком или небанковским финансовым учреждением. Рассмотрим подробнее порядок отражения в налоговом и бухгалтерском учете таких операций.

Финансовый кредит

Налоговый учет

В соответствии с пп. 14.1.258 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса финансовый кредитэто денежные средства, предоставляемые банком-резидентом или нерезидентом, который квалифицируется как банковское учреждение согласно законодательству страны пребывания нерезидента, или резидентами и нерезидентами, имеющими согласно соответствующему законодательству статус небанковских финансовых учреждений, а также иностранным государством или его официальными агентствами, международными финансовыми организациями и другими кредиторами-нерезидентами юридическому или физическому лицу на определенный срок для целевого использования  под процент.

Если полученные плательщиком налога денежные средства соответствуют определению финансового кредита, приведенному в пп. 14.1.258 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, то основная сумма такого кредита:

не учитывается для определения объекта налогообложения при получении (пп. 136.1.20 п. 136.1 ст. 136 Налогового кодекса), не включается в доход (пп. 153.4.1 п. 153.4 ст. 153 этого Кодекса);

не включается в состав расходов при погашении (возврате) (пп. 139.1.4 п. 139.1 ст. 139, пп. 153.4.2 п. 153.4 ст. 153 Налогового кодекса).

Согласно пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса процентыэто доход, который уплачивается (начисляется) заемщиком в пользу кредитора как плата за использование привлеченных на определенный или неопределенный срок денежных средств или имущества. При этом в проценты в соответствии с пп. «а» пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса включается, в частности, платеж за использование денежных средств, полученных в кредит.

Расходы на начисление процентов за пользование кредитами относятся к финансовым расходам (пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138 Налогового кодекса). Например, если предприятие обязано уплатить проценты за пользование финансовым кредитом, связанным с осуществлением хозяйственной деятельности, то оно может в налоговом учете расходы на начисление таких процентов включить в:

  • состав других расходов (поскольку финансовые расходы являются отдельным элементом других расходов согласно п. 138.10 ст. 138 Налогового кодекса);
  • себестоимость квалификационных активов, если это предусмотрено положениями (стандартами) бухгалтерского учета.

О порядке включения финансовых расходов в себестоимость квалификационных активов идет речь в статье «Финансовые расходы и их капитализация» (см. «Вестник» № 29/2011, с. 40). Рассмотрим финансовые расходы, не подлежащие капитализации (не включаемые в себестоимость квалификационных активов).

Как было указано выше, финансовые расходы относятся к составу других расходов, а другие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета (п. 138.5 ст. 138 Налогового кодекса). Кроме того, датой увеличения расходов плательщика налога от осуществления кредитно-депозитных операций является дата признания процентов (комиссионных и других платежей, связанных с созданием или приобретением кредитов), определенная согласно правилам бухгалтерского учета (пп. 138.5.2 п. 138.5 ст. 138 Налогового кодекса).

Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о финансовых расходах и ее раскрытии в финансовой отчетности определяет ПБУ 31. Если руководствоваться правилами бухгалтерского учета (в частности, нормами п. 4 ПБУ 31), то финансовые расходы, не включенные в себестоимость квалификационных активов, в общем случае необходимо признавать (учитывать для определения объекта налогообложения) в составе других расходов в том отчетном периоде, за который они были начислены.

Отметим, что начисленные в течение отчетного периода проценты по кредитам включаются в состав расходов только в случае, если такие начисления осуществляются в связи с осуществлением хозяйственной деятельности плательщика налога (п. 141.1 ст. 141 Налогового кодекса).

Необходимо также учитывать, что расходы плательщика налога, понесенные в виде уплаты процентов по кредитам, займам, другим гражданско-правовым договорам со связанными с плательщиком налога лицами, определяются согласно ставкам, указанным в договоре, но не выше обычной процентной ставки по кредиту (займу) на дату заключения соответствующих договоров (пп. 153.2.4 п. 153.2 ст. 153 Налогового кодекса).

Проценты, не включенные в себестоимость активов, не всегда могут признаваться (частично или полностью) в налоговом учете именно в том отчетном периоде, за который они были начислены в бухгалтерском учете. Признание их в налоговом учете может длиться несколько периодов вследствие ограничений, касающихся отдельных плательщиков налога.

В соответствии с п. 141.2 ст. 141 Налогового кодекса для плательщика налога, 50 и больше процентов уставного фонда (акций, других корпоративных прав) которого находятся в собственности или управлении нерезидента (нерезидентов), отнесение к составу расходов начисление процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам в пользу таких нерезидентов и связанных с ними лиц разрешается в сумме, не превышающей суммы доходов такого плательщика налога, полученной в течение отчетного периода в виде процентов от размещения собственных активов, увеличенной на сумму, которая равняется 50% налогооблагаемой прибыли отчетного периода, без учета суммы таких полученных процентов.

Проценты, соответствующие требованиям п. 141.1 ст. 141 Налогового кодекса, но не отнесенные к составу расходов производства (обращения) согласно положениям п. 141.2 ст. 141 этого Кодекса, в течение отчетного периода подлежат переносу на результаты будущих налоговых периодов с сохранением ограничений, предусмотренных п. 141.2 этой статьи (п. 141.3 ст. 141 Налогового кодекса).

Бухгалтерский учет

Задолженность предприятия, возникшая вследствие прошедших событий и погашение которой в будущем, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов предприятия, которые воплощают в себе экономические выгоды, является обязательством (ст. 1 Закона о бухучете). Задолженность по кредитам также является обязательством. Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации об обязательстве и ее раскрытие в финансовой отчетности определяет ПБУ 11.

Обязательство признается, если его оценка может быть достоверно определена и существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем вследствие его погашения (п. 5 ПБУ 11). В кредитном договоре определена сумма денежных  средств, полученных заемщиком, а также установлена обязанность такого лица уплатить в пользу кредитора соответствующую сумму, поэтому такое обязательство должно признаваться в учете и отчетности заемщика.

В соответствии с  п. 4 ПБУ 2 обязательства делятся на:

  • текущие — это обязательства, которые будут погашены в течение операционного цикла предприятия или должны быть погашены в течение 12 месяцев, начиная с даты баланса.
  • долгосрочные — это все обязательства, которые не являются текущими обязательствами.

Обязательство, на которое начисляются проценты и которое подлежит погашению в течение 12 месяцев с даты баланса, необходимо рассматривать как долгосрочное обязательство, если первоначальный срок погашения был больше 12 месяцев и до утверждения финансовой отчетности существует соглашение о переоформлении этого обязательства на долгосрочное (п. 8 ПБУ 11). Одним из видов долгосрочных обязательств являются долгосрочные кредиты банков (п. 7 ПБУ 11).

Долгосрочные обязательства, на которые начисляются проценты, отражаются в балансе по их настоящей стоимости. Определение настоящей стоимости зависит от условий и вида обязательства (п. 10 ПБУ 11).

Учет расчетов по долгосрочным займам (кредитам) банков ведется согласно Инструкции № 291 на счете 50 «Долгосрочные займы» (в частности, на субсчете 501 «Долгосрочные кредиты банков в национальной валюте»). По кредиту счета 50 отражаются суммы полученных долгосрочных займов (кредитов), а также перевод краткосрочных (отсроченных) займов (кредитов) в состав долгосрочных, по дебету этого счета — погашение задолженности по ним и перевод в текущую задолженность по долгосрочным обязательствам. Та часть долгосрочных обязательств (банковских кредитов), которая подлежит погашению в течение 12 месяцев с даты баланса, отражается по кредиту счета 61 «Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам» в корреспонденции с дебетом счета 50.

Краткосрочные кредиты банков относятся к текущим обязательствам (п. 11 ПБУ 11). Текущие обязательства отражаются в балансе по сумме погашения.

Учет расчетов в национальной и иностранной валютах по кредитам банков, срок возврата которых не превышает 12 месяцев с даты баланса, ведется согласно Инструкции № 291 на счете 60 «Краткосрочные займы» (в частности, на субсчете 601 «Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте»). По кредиту счета 60 отражаются суммы полученных кредитов, по дебету этого счета — сумма их погашения и перевод в долгосрочные обязательства в случае отсрочки кредитов.

В бухгалтерском учете расходы на проценты, в том числе за пользование полученными кредитами (кроме финансовых расходов, включаемых в себестоимость квалификационных активов согласно ПБУ 31), относятся к финансовым расходам (п. 27 ПБУ 16). Если финансовые расходы не капитализируются, они признаются расходами того отчетного периода, за который были начислены (признаны обязательствами) (п. 4 ПБУ 31).

Учет расходов, связанных с начислением и уплатой процентов и т. п. за пользование кредитами банков, ведется согласно Инструкции № 291 на субсчете 951 «Проценты за кредит» к счету 95 «Финансовые расходы». Сумма признанных расходов отражается по дебету счета 951 в корреспонденции с кредитом субсчета 684 «Расчеты по начисленным процентам» к счету 68 «Расчеты по другим операциям». Отражение в налоговом и бухгалтерском учете получения и погашения кредита, а также начисление и уплату процентов рассмотрим на примере предоставления краткосрочного кредита.

Пример 1

Предприятие для использования в хозяйственной деятельности получило краткосрочный кредит от банка в сумме 300 000 грн. сроком на два месяца под 20% годовых. Проценты начисляются и перечисляются банку в конце каждого месяца.

Расходы, связанные с уплатой процентов, предприятие не включает в себестоимость квалификационных активов, а признает в бухгалтерском и налоговом учете финансовыми расходами того отчетного периода, за который они были начислены.

В бухгалтерском и налоговом учете указанные операции отражаются способом, приведенным в табл. 1.

Таблица 1


п/п

Содержание
хозяйственной
операции

Корреспонденция
счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дт

Кт

Доходы

Расходы

1

Получен от банка краткосрочный кредит

311

601

300 000

2

Начислены проценты по кредиту за первый месяц

951

684

5000

5000

3

Уплачены проценты по кредиту за первый месяц

684

311

5000

4

Начислены проценты по кредиту за второй месяц

951

684

5000

5000

5

Уплачены проценты по кредиту за второй месяц

684

311

5000

6

Погашен краткосрочный кредит

601

311

300 000

 

Возвратная финансовая помощь

Налоговый учет

В соответствии с пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса возвратная финансовая помощьсумма денежных средств, поступившая плательщику налога в пользование по договору, который не предусматривает начисление процентов или предоставление других видов компенсаций в виде платы за пользование такими денежными средствами, и является обязательной к возврату.

Обращаем внимание, что в Гражданском кодексе не упоминается договор о предоставлении возвратной финансовой помощи. Однако согласно ст. 6 Гражданского кодекса стороны имеют право заключить договор, который не предусмотрен актами гражданского законодательства, но соответствует общим принципам гражданского законодательства. Учитывая эту норму законодательства, предприятие может заключить договор о предоставлении возвратной финансовой помощи, не предусмотренный Гражданским кодексом, однако соответствующий общим принципам гражданского законодательства. При этом предприятие имеет возможность при заключении такого договора полностью учесть требования, установленные пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса.

На практике предприятия часто привлекают на определенное время денежные средства по договору займа, который регулируется, в частности, нормами ст. 1046 — 1053 Гражданского кодекса. Привлеченные по такому договору денежные средства могут считаться в налоговом учете возвратной финансовой помощью, но для этого необходимо соблюдать определенные условия. Соответственно, если эти условия будут соблюдены, то этот вариант привлечения денежных средств может иметь для предприятия-заемщика такие же налоговые последствия, как и получение средств по договору о предоставлении возвратной финансовой помощи.

Заемщик, получающий денежные средства (сумму займа) по договору займа, обязуется возвратить через определенное время заимодателю такую же сумму денежных средств (сумму займа) (часть первая ст. 1046 Гражданского кодекса). Поскольку договор займа предусматривает, что заемщик обязательно возвратит соответствующую сумму денежных средств, то в части возвратности денежных средств договор займа соответствует определению возвратной финансовой помощи.

Однако не всегда условия договоров займа будут соответствовать требованиям, содержащимся в определении возвратной финансовой помощи, приведенном в пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса. В связи с этим обращаем внимание на то, что по договору займа одна сторона (заимодатель) может передать в собственность другой стороне (заемщику) как денежные средства, так и другие вещи, определенные родовыми признаками (часть первая ст. 1046 Гражданского кодекса). В налоговом учете возвратной финансовой помощью могут считаться только денежные средства. Если по договору займа заимодатель передает заемщику не денежные средства, а другие вещи, определенные родовыми признаками, то полученные плательщиком налога активы не будут соответствовать определению возвратной финансовой помощи.

Заимодатель, заключивший с заемщиком договор займа, в соответствии с частью первой ст. 1048 Гражданского кодекса имеет право на получение от последнего процентов от суммы займа, если иное не установлено договором или законом. Если договором не установлен размер процентов, то он определяется на уровне учетной ставки Нацбанка Украины. При отсутствии другой договоренности сторон проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата займа.

Таким образом, если в договоре займа установлен размер процентов, то полученные по такому договору денежные средства не будут считаться в налоговом учете возвратной финансовой помощью. Если в договоре займа не установлен размер процентов, то согласно части первой ст. 1048 Гражданского кодекса заемщик обязан начислить их в размере учетной ставки Нацбанка Украины, поэтому полученные и по такому договору средства не будут считаться в налоговом учете возвратной финансовой помощью. Таким образом, чтобы полученные плательщиком налога по договору займа денежные средства могли считаться в налоговом учете возвратной финансовой помощью, в таком договоре следует указать, что заимодатель не имеет права на получение от заемщика процентов или других видов компенсаций в качестве платы за пользование такими денежными средствами.

На порядок налогообложения полученной плательщиком налога суммы возвратной финансовой помощи существенное влияние имеет то, от какого лица поступили эти средства.

Рассмотрим, как отражаются в налоговом учете суммы возвратной финансовой помощи, полученные плательщиком налога от лиц, не являющихся плательщиками этого налога (в том числе нерезидентов), или лиц, которые согласно Налоговому кодексу имеют льготы по этому налогу, в том числе право применять ставки налога ниже установленных п. 151.1 ст. 151 этого Кодекса. Налогообложение возвратной финансовой помощи, полученной от таких лиц, осуществляется согласно нормам пп. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса в следующем порядке:

  • если сумма возвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде от указанных лиц, остается невозвращенной на конец такого отчетного периода, то такой плательщик должен включить эту сумму в состав другого дохода. Таким образом, если заемщик получил в отчетном налоговом периоде возвратную финансовую помощь и успел полностью возвратить ее до конца такого отчетного периода, то сумма этой возвратной финансовой помощи не включается в состав доходов;
  • если плательщик налога в одном отчетном периоде получил возвратную финансовую помощь и включил ее в состав другого дохода, а в будущих отчетных налоговых периодах возвращает такую возвратную финансовую помощь (ее часть) лицу, которое ее предоставило, то такой плательщик увеличивает сумму расходов на сумму такой возвратной финансовой помощи (ее части) по результатам отчетного налогового периода, в котором состоялся такой возврат;
  • при этом доходы такого плательщика налога не увеличиваются на сумму условно начисленных процентов, а налоговые обязательства лица, предоставившего возвратную финансовую помощь, не изменяются как при ее выдаче, так и при ее обратном получении.

Суммы возвратной финансовой помощи предприятие может получать также от лиц других, нежели определено в пп. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса (далее — плательщики налога на общих основаниях). Налогообложение возвратной финансовой помощи, полученной от плательщиков налога на общих основаниях, осуществляется в следующем порядке:

  • если сумма возвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде от плательщиков налога на общих основаниях, остается невозвращенной на конец такого отчетного периода, то плательщик налога не включает полученную сумму в состав дохода. При последующем возврате такой возвратной финансовой помощи плательщик не включает ее сумму в состав расходов;
  • в соответствии с пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса в состав другого дохода должны включаться суммы безвозвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде. В связи с этим напомним, что согласно пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса безвозвратной финансовой помощью считается, в частности, сумма процентов, условно начисленных на сумму возвратной финансовой помощи, которая остается невозвращенной на конец отчетного периода, в размере учетной ставки Нацбанка Украины, рассчитанной за каждый день фактического использования такой возвратной финансовой помощи;
  • если предприятие-заемщик успело до конца отчетного периода полностью вернуть ранее полученную от плательшика налога на общих основаниях возвратную финансовую помощь, то и в этом случае проценты необходимо начислять за каждый день фактического использования такой возвратной финансовой помощи (включая период (квартал), в котором состоялся возврат этой помощи).

Пример 2

Если предприятие получило 15 июня 2011 г. возвратную финансовую помощь от плательщика налога на общих основаниях и возвратило ее 14 сентября 2011 г., то:

  • на конец ІІ квартала 2011 г. возвратная финансовая помощь еще не была возвращена. Учитывая это, предприятие-заемщик условно начисляет проценты за дни фактического использования такой возвратной финансовой помощи во ІІ квартале 2011 г., то есть за дни с 15 июня по 30 июня 2011 г. Условно начисленные проценты считаются безвозвратной финансовой помощью и включаются согласно пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса в налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия за ІІ квартал 2011 г. в состав других доходов;
  • следующий отчетный период в 2011 г., за который составляется налоговая декларация по налогу на прибыль, это ІІІІІ кварталы 2011 г.

На конец этого периода по состоянию на 30 сентября 2011 г. возвратная финансовая помощь была возвращена. Предприятие-заемщик за дни фактического использования такой возвратной финансовой помощи с 1 июля по 14 сентября 2011 г. в налоговом учете также условно начисляет проценты.

Обращаем внимание:в пп. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса установлено, что его положения не распространяются на суммы возвратной финансовой помощи, полученной от учредителя/участника (в том числе нерезидента) такого плательщика налога, в случае возврата такой помощи не позже 365 календарных дней со дня ее получения.

Бухгалтерский учет

Как и задолженность по финансовому кредиту, задолженность по возвратной финансовой помощи является обязательством. Как было указано выше, методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации об обязательстве и ее раскрытии в финансовой отчетности определяет ПБУ 11.

Если задолженность по возвратной финансовой помощи будет погашена в течение операционного цикла предприятия или 12 месяцев, начиная с даты баланса, то она согласно п. 4 ПБУ 2 относится к текущим обязательствам. Если же срок погашения задолженности по возвратной финансовой помощи более продолжительный, то она будет относиться к долгосрочным обязательствам.

При отражении в бухгалтерском учете долгосрочных обязательств необходимо учитывать следующее. Как было указано выше, денежные средства, соответствующие определению возвратной финансовой помощи, приведенному в пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, преимущественно привлекаются предприятием на основании двух видов договоров:

  • по договору о предоставлении возвратной финансовой помощи, который хотя прямо и не упоминается в Гражданском кодексе, однако может заключаться на основании норм ст. 6 этого Кодекса. Финансовая помощь на возвратной основе, задолженность по которой не является текущим обязательством, согласно Инструкции № 291 должна отражаться на счете 55 «Другие долгосрочные обязательства». Таким образом, если финансовая помощь привлечена по договору о предоставлении возвратной финансовой помощи, то ее целесообразно отражать на этом счете;
  • по договору займа (при условии, что такой договор не предусматривает начисления процентов). В этом случае привлеченные предприятием по такому договору денежные средства в налоговом законодательстве могут считаться возвратной финансовой помощью, а с точки зрения гражданского законодательства они будут займом. Согласно Инструкции № 291 суммы полученных долгосрочных займов отражаются на счете 50 «Долгосрочные займы». На этом основании предприятие вполне правомерно может отразить, например, привлеченные в национальной валюте по договору займа денежные средства, соответствующие определению возвратной финансовой помощи, приведенному в пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, на субсчете 505 «Другие долгосрочные займы в национальной валюте» к счету 50.

Что касается отражения в бухгалтерском учете текущих обязательств, связанных с получением возвратной финансовой помощи, отметим следующее. Если руководствоваться названием счета 60 «Краткосрочные займы», то можно предположить, что на нем может вестись учет денежных средств, срок возврата которых не превышает 12 месяцев, полученных по договору займа от предприятия, которое не относится к банкам и другим финансовым учреждениям. Однако в соответствии с Инструкцией № 291 на счете 60 «Краткосрочные займы» должен вестись учет расчетов по кредитам банков, срок возврата которых не превышает 12 месяцев с даты баланса, и по займам, срок погашения которых истек. Из этой нормы можно сделать вывод, что текущая задолженность по полученным не от банка денежным средствам и по которой срок погашения не истек, на этом счете отражаться не должна.

Поэтому целесообразно обратить внимание на субсчет 685 «Расчеты с другими кредиторами» к счету 68 «Расчеты по другим операциям», на котором согласно Инструкции № 291 ведется учет по другим операциям, не предусмотренным для учета на других субсчетах счета 68. Таким образом, именно на субсчете 685 «Расчеты с другими кредиторами» следует отражать текущую задолженность по возвратной финансовой помощи, полученной от предприятия, которое не относится к банкам и другим финансовым учреждениям. При этом на указанном субсчете можно вести учет денежных средств, полученных как согласно договору о предоставлении возвратной финансовой помощи, так и на основании договора займа, не предусматривающего начисления процентов.

Проценты, которые условно начисляются на сумму возвратной финансовой помощи, в бухгалтерском учете не отражаются, о чем указано в письме № 31-04200-30-25/5432.

Пример 3

Для использования в хозяйственной деятельности ООО «Альфа», являющееся плательщиком налога на прибыль на общих основаниях, получило денежные средства по договорам о предоставлении возвратной финансовой помощи, не предусматривающие начисления процентов, а именно:

  • 1 июня 2011 г. на счет ООО «Альфа» поступила возвратная финансовая помощь в сумме 100 000 грн. от ООО «Бета», которое является плательщиком налога на прибыль на общих основаниях. Установленный в договоре срок возврата этих средствне позднее 30 сентября 2011 г., фактически денежные средства кредитору перечислены 30 сентября 2011 г.

Полученную от плательщика налога на прибыль на общих основаниях возвратную финансовую помощь ООО «Альфа» не включает в состав дохода.

На конец ІІ квартала 2011 г. сумму этой возвратной финансовой помощи ООО «Альфа» еще не возвратило. Учитывая это, в состав другого дохода согласно пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса ООО «Альфа» должно включать в качестве безвозвратной финансовой помощи сумму процентов, условно начисленных на сумму этой возвратной финансовой помощи.

Учетная ставка Нацбанка Украины в июне 2011 г. составляла 7,75%. В 2011 г. 365 календарных дней, при этом ООО «Альфа» в течение ІІ квартала в этом году пользовалось средствами в сумме 100 000 грн. с 1 по 30 июня 2011 г., то есть в течение 30 календарных дней. При таких обстоятельствах сумма условно начисленных процентов, включаемых в доходы ООО «Альфа» во ІІ квартале 2011 г., составляет:

100 000 : 100 х 7,75 : 365 х 30 = 636,99 грн.

При возврате 30 сентября 2011 г. этой возвратной финансовой помощи ООО «Альфа» не включает ее сумму в состав расходов. На конец следующего отчетного периода (по состоянию на конец дня 30 сентября 2011 г.) возвратная финансовая помощь была возвращена ООО «Альфа» за дни фактического ее использования, которые приходятся на ІІІ квартал 2011 г. (то есть за календарные дни с 1 июля по 30 сентября 2011 г.), также начисляет проценты. Сумма условно начисленных за 92 дня фактического использования  возвратной финансовой помощи процентов, включаемых в доходы ООО «Альфа», в ІІІ квартале 2011 г. составляет:

100 000 : 100 х 7,75 : 365 х 92 = 1953,42 грн.

15 июня 2011 г. на счет ООО «Альфа» поступила возвратная финансовая помощь в сумме 30 000 грн. от ООО «Сигма», которое является плательщиком единого налога. Установленный в договоре срок возврата этих средствне позже 15 сентября 2011 г., фактически денежные средства кредитору перечислены 14 сентября 2011 г.

Полученную от лица, не являющегося плательщиком налога на прибыль, возвратную финансовую помощь, которая остается невозвращенной на конец такого отчетного периода (то есть на конец ІІ квартала 2011 г.), ООО «Альфа» включает согласно пп. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса в состав дохода. Эта возвратная финансовая помощь возвращена 14 сентября 2011 г., поэтому ООО «Альфа» увеличивает сумму расходов на возвращенную сумму по результатам отчетного налогового периода, в котором состоялся такой возврат. Соответственно, такие расходы отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, которая составляется за ІІІІІ кварталы 2011 г. При этом поскольку возвратная финансовая помощь в сумме 30 000 грн. получена от лица, не являющегося плательщиком налога на прибыль, то доходы ООО «Альфа» на сумму условно начисленных процентов не увеличиваются.

В бухгалтерском и налоговом учете указанные операции отражаются способом, приведенным в табл. 2.

Таблица 2


п/п

Содержание
хозяйственной
операции

Корреспонденция
счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дт

Кт

Доходы

Расходы

1

Получена 01.06.2011 г. возвратная финансовая помощь от ООО «Бета»

311

685

100 000

2

Получена 15.06.2011 г. возвратная финансовая помощь от ООО «Сигма»

311

685

30 000

3

Отражена 30.06.2011 г. в составе доходов сумма условно начисленных процентов, связанных с пользованием во ІІ квартале возвратной финансовой помощью, полученной от плательщика налога на прибыль на общих основаниях — ООО «Бета»

636,99

4

Отражена 30.06.2011 г. в составе доходов сумма возвратной финансовой помощи, которая остается невозвращенной на конец отчетного периода (на конец ІІ квартала 2011 г.), полученная от неплательщика налога на прибыль — ООО «Сигма»

30 000

5

Перечислена 14.09.2011 г. на счет ООО «Сигма» возвратная финансовая помощь

685

311

30 000

30 000

6

Возвращена 30.09.2011 г. на счет ООО «Бета» возвратная финансовая помощь

685

311

100 000

7

Отражена 30.09.2011 г. в составе доходов сумма условно начисленных процентов, связанных с пользованием возвратной финансовой помощью в ІІІ квартале 2011 г., полученной от плательщика налога на прибыль на общих основаниях — ООО «Бета»

1953,42

 

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Учет кредитов, займов

Бухгалтеры часто сталкиваются в своей работе с кредитами и займами. В налоговом учете задолженность в УЕ не переоценивается. Т.к. при.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Задолженность по долгосрочному кредиту

Статьи и публикации

В периоды спада деловой активности для эффективного функционирования предприятие может использовать заемные средства в виде кредитов и займов.

Кредит — это договор о предоставлении ссуды в денежной или товарной форме, предоставляемая кредитором заемщику на условиях срочности, возвратности и платности (с выплатой заемщиком процента за пользование ссудой).

Займы — по договору займа одна сторона (займодатель) передает или обязуется передать в собственность (хозяйственное ведение, оперативное управление) другой стороне (заемщику) деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется своевременно возвратить займодателю такую же сумму денег или равное количество вещей того же рода и качества.

Целями привлечения предприятием займов и кредитов могут быть:

  • пополнение оборотных средств;
  • погашение имеющейся задолженности;
  • оплата заключенной сделки;
  • капиталовложения;
  • капитальный ремонт основных средств;
  • модернизация, реконструкция, рационализация производства и т.д.

Виды кредитов и займов

Кредиты бывают следующих видов:

  • Банковский — это кредит, предоставляемый банковскими учреждениями в форме денежных ссуд на условиях возвратности и с уплатой процентов;
  • Государственный — это совокупность кредитных отношений, в которых государство выступает в качестве кредитора;
  • Кредит работникам — это кредит, предоставляемый предприятием работникам на личные цели на условиях возврата и с уплатой процентов либо безвозмездный;
  • Вексельный — это кредит, предоставляемый банками держателям векселей и поставщиками — своим покупателям;
  • Факторинг — это кредитование факторинговой компанией поставщика путём выкупа краткосрочной дебиторской задолженности, как правило, не превышающей 180 дней;
  • Коммерческий — это кредит, предоставляемый продавцом товара покупателю в форме отсрочки платежа и т.д.

Порядок и условия выдачи кредитов и займов регулируются действующим Гражданским кодексом РК (особенная часть) от 1 июля 1999 года № 409 и другими законодательными актами и законами РК.

Кредиты могут быть краткосрочными, среднесрочными и долгосрочными. К краткосрочным кредитам относятся ссуды, выдаваемые на срок не более 12 месяцев. К среднесрочным относятся кредиты, выдаваемые на срок от 1 года до 5-7 лет. Кредиты, выдаваемые на срок более 5-7 лет, относятся к долгосрочным.

Займы могут быть целевыми и бесцелевыми, данные условия оговариваются в договоре займа. Если займ признается целевым, то займодатель имеет право на осуществление контроля за целевым использованием займа. Заемщик, в свою очередь обязан обеспечить возможность осуществления контроля согласно пункту 2 статьи 720 ГК РК (особенная часть).

Кредиты и займы, полученные или предоставленные предприятием, учитываются в бухгалтерском учете согласно учетной политики предприятия.

Получение кредитов и займов

При заключении предприятием договора с банком на получение кредита (займа) для различных целей, предприятие предоставляет копии учредительных документов (другие документы по требованию банка), а также финансовую отчетность за последний период. На основании предоставленных документов, банком анализируется платежеспособность предприятия и принимается решение о выдаче кредита.

Предприятие при заключении с банком договора о кредитовании подписывает гарантийное или залоговое письмо. Залогом, предоставляемым банку, может выступать имущество (движимое или недвижимое), ценные бумаги и другие ценности, находящиеся на балансе предприятия. В договоре, подписываемом кредитором и заемщиком, оговариваются все условия предоставления кредита, срок, на который выдается кредит, график его погашения, процентная ставка, сумма вознаграждения и т.д.

Предприятие может получать не только банковские кредиты, но и займы от государства, своих учредителей, дочерних предприятий и т.д. согласно законодательства РК.

При получении займов от перечисленных лиц, предприятие заключает договор с данным лицом об условии предоставления займа, сроков возврата, порядка погашения, а также о безвозмездности либо размере вознаграждения по получаемому займу.

Полученные кредиты и займы относятся к обязательствам предприятия.

Кредиты и займы в иностранной валюте

Займы и кредиты также могут быть получены предприятием в иностранной валюте. В соответствии со статьей 192 Налогового Кодекса РК ведение налогового учета осуществляется в тенге по методу начисления.

Согласно МСФО (IAS) №21 «Влияние изменений валютных курсов» при предоставлении или получении займов (кредитов) в иностранной валюте (монетарные займы) могут возникать курсовые разницы, которые учитываются согласно данному стандарту в целях бухгалтерского и налогового учета.

Курсовая разница — это разница между стоимостной оценкой монетарных активов при первоначальном признании на дату совершения операции и оценкой на дату отчетности или дату расчета. 

Стоимостная оценка кредитов или займов производится по обменному курсу валюты на дату совершения операции по приобретению/выдаче кредита и на дату расчета, т.е. на дату погашения обязательства.

Периоды признания курсовой разницы по займам:

  • в случаях изменения обменного курса валюты между датой проведения операции и датой проведения расчетов при каждой операции погашения обязательства по займу;
  • на каждую отчетную дату, принятую предприятием в учетной политике, например, на 31 декабря отчетного периода, по курсу закрытия.

По результатам перерасчета, сумма курсовой разницы может быть отнесена на доходы либо расходы предприятия по курсовой разнице и отражена на счетах учета 6250 «Доходы от курсовой разницы» или 7430 «Расходы по курсовой разнице» соответственно.

Отражение на счетах бухгалтерского учета

Кредиты и займы, полученные предприятием, в зависимости от сроков погашения, учитываются на следующих счетах учета:

  • 3010 — «Краткосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по амортизированной стоимости»;
  • 3020 — «Краткосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток»;
  • 3080 — «Прочие краткосрочные финансовые обязательства»;
  • 4010 — «Долгосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по амортизированной стоимости»;
  • 4020 — «Долгосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток»;
  • 4060 — «Прочие долгосрочные финансовые обязательства».

На этих счетах обобщается информация о полученных в национальной или иностранной валюте кредитах и займах. 

Полученные кредиты и займы дебетуют на счетах 1030 «Денежные средства на текущих счетах» — при получении денег на расчетный счет; 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» или 3380 «Прочая краткосрочная кредиторская задолженность» и кредитуют счет 3010 «Краткосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по амортизированной стоимости» или 4010 «Долгосрочные финансовые обязательства, оцениваемые по амортизированной стоимости». 

Начисленные суммы процентов отражаются по дебету счета 7310 «Расходы по вознаграждениям» и кредиту счета 3050 «Краткосрочные вознаграждения к выплате». Оплата процентов по полученным кредитам и займам отражается по дебету счета 3050 «Краткосрочные вознаграждения к выплате» и кредиту счета 1030 «Денежные средства на текущих счетах» (при погашении со счета предприятия) либо другого счета учета денежных средств. 

В случае, когда предприятие в силу неплатежеспособности не может выплатить кредит или заем в силу определенных обстоятельств, возникает сомнительное обязательство, которое может быть списано кредитором либо по истечению срока исковой давности. 

При списании кредитором обязательства по полученным кредитам и займам, сумма списанного обязательства признается доходом предприятия и подлежит налогообложению в размере и на условиях, определяемым налоговым законодательством. 

Обязательства, признаваемые сомнительными в связи с истечением срока исковой давности (3 лет), признаются доходом предприятия и также подлежат налогообложению. 

Суммы расходов по выплате вознаграждения относятся на налоговые вычеты при определении налогооблагаемого дохода.

Также на вычеты относятся расходы по выплате сомнительных обязательств, ранее признанные доходом, на величину произведенных выплат.

Предоставление кредитов и займов

Предприятие может выступать не только в роли заемщика, но и в роли кредитора. Например, предоставлять займы другим юридическим лицам или физическим лицам — работникам предприятия. 

Предприятие может выдавать займы своим работникам на условиях срочности, возвратности и безвозмездности, на основании заявления работника, которое рассматривает руководство предприятия, либо другое уполномоченное лицо. Условия займа, в том числе сумма и срок возврата, график погашения, способ оплаты (удержанием из заработной платы, внесением работником наличных средств в кассу или на расчетный счет предприятия) устанавливаются при заключении договора. 

Процедура выдачи и условия предоставления займов работникам регулируются Законами Республики Казахстан «Об акционерных обществах», «О производственном кооперативе», Гражданским Кодексом РК и другими законодательными актами. 

В случае получения займа работником ТОО, согласно статье 55 Закона «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» решение о выдаче займа запрещено принимать без согласия общего собрания. 

После заключения договора займа, работнику выдается сумма займа и данная операция отражается в учете на следующих счетах:

  • 1250 — «Краткосрочная дебиторская задолженность работников»;
  • 2150 — «Долгосрочная дебиторская задолженность работников»;

Предоставляемые работникам займы согласно статьи 322 Налогового Кодекса РК признаются доходом работника в виде материальной выгоды и подлежат обложению индивидуальным подоходным налогом по ставке, определяемой действующим законодательством.

По полученным работником безвозмездным займам выгода от экономии на вознаграждении признается доходом работника, не подлежащим налогообложению в соответствии с пп. 22 п. 2 статьи 319 НК РК.

При предоставлении процентного займа юридическому лицу, вознаграждение, полученное от заемщика будет расцениваться как доход предприятия — заимодателя и будет облагаться корпоративным подоходным налогом по ставке, определяемой в соответствии с Налоговым Кодексом РК.

Предоставление кредита (займа) определяется как оборот по реализации товаров и облагается налогом на добавленную стоимость. Размер облагаемого оборота определяется на основе полученного вознаграждения.

Безвозмездные займы, выданные юридическим лицом, налоговых обязательств для займодателя не влекут.

Для заемщика (юридического лица), получившего безвозмездный займ (безвозмездную финансовую помощь), сумма экономии по выплате вознаграждения по такому займу определяется как доход налогоплательщика, включаемый в совокупный доход и подлежит обложению корпоративным подоходным налогом.

Определение суммы дохода от экономии по выплате вознаграждения может производиться на основе анализа рыночных цен услуг по предоставлению займа не банковскими организациями. Порядок определения и схема расчета стоимости вознаграждения не утверждена какими-либо законодательными актами и определяется самостоятельно налогоплательщиком на основе утвержденной учетной политики предприятия по средневзвешенной ставке Национального Банка РК. Информация о средневзвешенной ставке публикуется на официальном сайте Национального Банка. Согласно статье 34 Закона РК «О Национальном банке Республики Казахстан», ставки вознаграждения применяются в целях воздействия на рыночные ставки вознаграждения на финансовом рынке.

Рассчитанная сумма дохода от экономии по выплате вознаграждения включается в доход предприятия как стоимость безвозмездно оказанной услуги.

При исчислении дохода применяются налоговые вычеты по вознаграждениям, определяемые по формуле:

(А + Д) + (СК / СО) * (ПК) * (Б + В + Г),

где:

  • A – сумма вознаграждения, за исключением сумм, включенных в показатели Б, В, Г, Д;
  • Б – сумма вознаграждения, выплачиваемого взаимосвязанной стороне, за исключением сумм, включенных в показатель Д;
  • В – сумма вознаграждения, выплачиваемого лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, за исключением сумм, включенных в показатель Б;
  • Г – сумма вознаграждения, выплачиваемого независимой стороне по займам, предоставленным под депозит или обеспеченную гарантию, поручительство или иную форму обеспечения взаимосвязанных сторон, в случае исполнения гарантии, поручительства или иной формы обеспечения, за исключением сумм, включенных в показатель В;
  • Д – сумма вознаграждения за кредиты (займы), выдаваемые кредитным товариществом, созданным в Республике Казахстан;
  • ПК – предельный коэффициент;
  • СК – среднегодовая сумма собственного капитала;
  • СО – среднегодовая сумма обязательств.

Также вознаграждение подлежит вычету в пределах суммы расходов в отчетном налоговом периоде или периодах, предшествующих отчетному.

При отражении обязательств по полученным или выданным займам (кредитам) в учетной политике предприятия, необходимо соблюдать требования законодательных актов РК, утвержденные правила ведения бухгалтерского учета и финансовой отчетности для корректного отражения всех хозяйственных операций.

Отраженная на счетах учета кредиторская и дебиторская задолженности по займам и кредитам оказывают существенное влияние на финансовое состояние предприятия.

Так превышение заемных средств над собственными активами может привести к неплатежеспособности предприятия. Платежеспособность в свою очередь является одним из показателей финансовой устойчивости предприятия.

Анализ финансовой устойчивости предприятия

Финансовая устойчивость предприятия определяется как соотношение разных источников финансирования и его соответствия составу активов. Это означает что предприятие использует заемные средства только в тех пределах, в которых оно может обеспечить их полный и своевременный возврат.

Рекомендуется проводить анализ по имеющимся обязательствам с целью выявления превышения кредиторской или дебиторской задолженности для предотвращения финансовой неустойчивости предприятия.

Анализ финансовой устойчивости предприятия проводится в соответствии с МСФО, международными стандартами для малого и среднего бизнеса, действующим законодательством РК и Законом РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».

Для анализа финансовой устойчивости предприятия могут использоваться несколько коэффициентов, расчет которых производится по показателям актива и пассива планового или фактического баланса.

Одним из таких коэффициентов, применяемых для анализа финансовой устойчивости предприятия является коэффициент соотношения собственных средств к заемным средствам (коэффициент финансирования — Кф):

Кф = Зк / Ск,

где:

  • Зк — сумма привлеченных предприятием заемных источников финансирования (сумма итогов второго и третьего разделов пассива баланса «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства»);
  • Ск — собственный капитал (итог первого раздела пассива «Капитал и резервы»).

Коэффициент финансирования дает наиболее общую оценку финансового состояния предприятия. Помимо данного коэффициента возможно применение следующих коэффициентов:

  • коэффициент краткосрочной задолженности — отношение краткосрочной задолженности к общей сумме задолженности;
  • коэффициент покрытия процентов — способность организации обслуживать свои долговые обязательства. Показатель сравнивает прибыль до уплаты процентов и налогов за определенный период времени и проценты по долговым обязательствам за тот же период.

Помимо приведенных коэффициентов финансовую устойчивость предприятия отражает ликвидность его активов в сравнении с обязательствами по срокам погашения.

Проведенный анализ финансового состояния предприятия помогает определить, насколько правильно производилось формирование, управление и распределение ресурсов предприятия.

Важно!

Обязательства предприятия согласно пункту 2 статьи 13 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» признаются расходами предприятия и не подлежат к включению в совокупный годовой доход. Расходы по займам признаются в том периоде, в каком они произведены, независимо от условий получения и предназначения займа (кредита). 

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: ЧТО БУДЕТ ЕСЛИ НЕ ПЛАТИТЬ МИКРОЗАЙМ

В статье исследована организация бухгалтерского учета расчета по кредитам в ООО Перевод долгосрочной задолженности по кредитам и займам в.

Тема 9. УЧЕТ РАСЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Проценты являются платой за пользование кредитом (займом) <*>.

Организация может привлекать кредиты (займы) в том числе для расчетов за инвестиционные активы.

В особом порядке учитываются проценты по кредитам (займам), полученным на приобретение (создание):

— основных средств (ОС);

— нематериальных активов (НМА);

— инвестиционной недвижимости (ИН).

———————————
<*> С учетом ограничений, установленных для процентов по долговым обязательствам (ст. 131-1 НК).

Пояснения

В бухгалтерском учете:

Проценты за пользование кредитом (займом), начисленные:

— до принятия объектов к учету в качестве инвестиционных активов, формируют их первоначальную стоимость на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы»;

— после, — относятся на расходы по финансовой деятельности и учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» <*>.

Поскольку проценты начисляются за каждый день пользования кредитом, то полагаем, что на дату принятия объекта к учету в качестве ОС, НМА, ИН следует исчислить сумму процентов за пользование кредитом по этот день и включить их в стоимость этого объекта <*>. Например, проценты за пользование кредитом начислены с 1 по 30 июня. Объект принят к учету в качестве ОС 15 июня. Проценты, начисленные с 1 по 15 июня, следует включить в стоимость основного средства.

При налогообложении прибыли:

1) проценты, отнесенные на счет 08 и включаемые в стоимость ОС, НМА, ИН, в момент начисления при налогообложении прибыли не учитываются <*>.

Эти проценты могут учитываться при налогообложении прибыли в затратах в составе начисленной амортизации в установленном законодательством порядке <*>;

2) проценты по кредитам, полученным на приобретение ОС, НМА, ИН, отраженные на счете 91, учитываются при налогообложении прибыли в составе затрат <*>.

Не учитываются при налогообложении прибыли проценты, которые:

— начислены по просроченным займам (кредитам) <*>.

— начислены по займам (кредитам), использованным на приобретение инвестиционных активов, которые не будут использоваться в предпринимательской деятельности <*>.

Полагаем, если проценты по просроченным кредитам (займам) включены в первоначальную стоимость объектов, то амортизацию по таким объектам можно в полном объеме относить на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли. При этом необходимо соблюдать ограничения по включению в затраты, установленные для амортизации, а именно: объекты должны использоваться в предпринимательской деятельности, при этом ОС находится в эксплуатации <*>.

— начислены по займам, которые являются контролируемой задолженностью<*>. Необходимость снять их с затрат может возникнуть у организации в конце года.

На сумму расходов, которые отражаются в бухучете, но не учитываются при налогообложении прибыли, возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство. Эта разница в бухучете не отражается <*>.

Пример

Организация взяла в банке кредит в белорусских рублях в сумме 50000 руб. для приобретения производственного оборудования сроком на 24 месяца с отсрочкой платежа по основному долгу 6 месяцев.

В сентябре сумма 50000 руб. поступила на счет организации и в этом же месяце перечислена поставщику оборудования. В октябре поступило оборудование и принято к бухучету в качестве основного средства.

Проценты по кредиту составили (условно):

— за сентябрь — 415 руб.;

— за октябрь — 420 руб., в том числе 200 руб. начислено до принятия оборудования к учету в качестве ОС, 220 руб. — после принятия оборудования к учету в качестве ОС.

Проводка Сумма, руб. Содержание операции
Записи в сентябре
Д-т 51 — К-т 67-1 50000 Отражено получение кредита
Д-т 60 — К-т 51 50000 Отражена оплата поставщику за оборудование
Д-т 08-1 — К-т 67-3 415 Отражены проценты за пользование кредитом в сентябре
Записи в октябре
Д-т 08-1 — К-т 60 50000 Отражено поступление основного средства
Д-т 08-1 — К-т 67-3 200 Отражены проценты за октябрь, начисленные до принятия оборудования к учету в качестве ОС
Д-т 01 — К-т 08-1 50615 Оборудование принято к учету в качестве ОС и введено в эксплуатацию (50000 + 415 + 200)
Д-т 91-4 — К-т 67-3 220 Отражены проценты за октябрь, начисленные после принятия оборудования к учету в качестве ОС

В декларации по налогу на прибыльпроценты отражаются в составе затрат (показатель строки 2 раздела I) в сумме 220 руб.

Понравилась статья? Поблагодарите автора.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: КАК ПРОВЕРИТЬ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ?

Краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не.