Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию.

Списание просроченной дебиторской задолженности

Порядок списания дебиторской и кредиторской задолженности всегда вызывает множество вопросов даже у бухгалтеров с отличным послужным стажем, так как в деятельности почти каждой организации всегда возникают ситуации, когда контрагент отказывается платить или просто, не погасив обязательства, ликвидировался.

В данной статье мы рассмотрим основные вопросы отражения, списания кредиторской и дебиторской задолженности, то есть как, куда, когда и на основании каких документов списать данную задолженность, как в бухгалтерском, так и налоговом учет.

Инвентаризация расчетов — это сверка сумм дебиторской и кредиторской задолженности по данным вашей организации и данным ее контрагентов.

Согласно ФЗ № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а именно части 1 статьи 11 — организации обязаны проводить инвентаризацию своих активов и обязательств. В соответствии с частью 3 статьи 11 Закона № 402-ФЗ экономические субъекты сами устанавливают случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации. Но есть одно исключение: некоторые активы и обязательства попадают под проведение обязательной инвентаризации, которая устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.

Процесс проведения инвентаризации устанавливает правильность и обоснованность отражения сумм дебиторской и кредиторской задолженности путем документальной проверки. Основные принципы проведения инвентаризации установлены приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».

Количество инвентаризаций в отчетном году, а также дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых, устанавливаются руководителем организации (п. 2.1 Методических указаний), за исключением случаев, предусмотренных в пунктах 1.5 и 1.6 Методических указаний по инвентаризации.

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н, формируя учетную политику, организация утверждает порядок проведения инвентаризации своих активов и обязательств.

Согласно пунктам 27, 77, 78 Положения по бухучету № 34н инвентаризация расчетов обязательно проводится:

  • при списании дебиторской и кредиторской задолженности;
  • перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
  • при создании резерва по сомнительным долгам.

Порядок проведения инвентаризации таков. Бухгалтеру необходимо составить справку о задолженности (дебиторской или кредиторской). В справке указываются сведения, отраженные в бухгалтерском учете о задолженности. Также справка должна содержать информацию о наименовании дебиторов и кредиторов организации, основаниях возникновения задолженности, периоде возникновения задолженности и реквизиты подтверждающих ее документов. Для удобства суммы задолженности в справке группируются в разрезе бухгалтерских счетов.

На основании справки о задолженности (дебиторской или кредиторской), а также актов сверок с контрагентами или иных документов, в которых дебиторы и кредиторы подтверждают наличие и размер задолженности, составляется акт (п. п. 73, 74 Положения по бухучету № 34н, Указания, утв. Постановлением Госкомстата № 88).

Акт составляется на основании унифицированной формы №ИНВ17. Организация вправе разработать и свой собственный документ для учета результатов инвентаризации. Но необходимо помнить, что такой документ должен содержать все реквизиты, установленные в статье 9 Закона № 402-ФЗ, и его форма должна быть утверждена руководителем. Это можно сделать в приложении к учетной политике по бухгалтерскому учету.

Если акт сверки организация решит не создавать, то подтвердить согласование суммы задолженности можно письмом контрагента о признании им своего долга. Суммы задолженности, признанные и не признанные дебиторами и кредиторами, а также суммы нереальных к взысканию долгов с истекшим сроком исковой давности или по ликвидированным контрагентам отражаются в акте отдельно.

По выявленной в ходе инвентаризации безнадежной дебиторской или кредиторской задолженности необходимо подготовить приказ руководителя о списании безнадежных долгов.

Дебиторская задолженность

Дебиторская задолженность — это имущественное требование организации к его должникам, возникшее в силу действия заключенного договора или правовой нормы. Возникновение дебиторской задолженности обусловлено невыполнением договорных обязательств.

Просроченной дебиторской задолженностью признается задолженность, которая не погашена в установленный срок. Задолженность числится на балансе организации до тех пор, пока не будет погашена дебитором или признана нереальной к взысканию.

Взыскать просроченную дебиторскую задолженность организация вправе в пределах срока исковой давности. Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Дебиторская задолженность признается безнадежной и подлежащей списанию с баланса в полной сумме, в том числе с НДС, если наступило одно из следующих обстоятельств:

  • истек срок исковой давности;
  • должник ликвидирован;
  • исключен из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо;
  • судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью взыскания.

В соответствии с пунктом 77 Положения № 34н на основании проведенной инвентаризации дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, а также задолженность, нереальная к взысканию по иным основаниям, списывается в расходы по каждому обязательству, а также в соответствии с письменным обоснованием и приказом руководителя организации.

Дебиторская задолженность списывается за счет средств созданного резерва по сомнительным долгам либо на финансовые результаты, если резерв не создавался в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения № 34н.

Списание дебиторской задолженности в убыток при непогашении задолженности и истечении срока исковой давности не является основанием для аннулирования задолженности. Задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания. Это необходимо для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Согласно пунктам 4 и 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 сумму списываемой дебиторской задолженности включают в состав прочих расходов.

Прочие расходы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).

Порядок списания дебиторской задолженности

Порядок списания дебиторской задолженности в бухгалтерском учете следующий. На дату признания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, то есть на дату истечения срока исковой давности, делается запись на сумму созданного резерва:

  • Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»
  • Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и др.) — нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.

Если созданного резерва недостаточно, оформляются проводки:

  • Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»
  • Кредит 62 (60, 76 и др.) — списан нереальный для взыскания долг;
  • Дебет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов&raqu; —учтена нереальная к взысканию задолженность для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Если должник в дальнейшем все-таки уплатит долг, в учете будут сделаны записи:

  • Дебет 51 «Расчетные счета»
  • Кредит 62 (60, 76 и др.) — поступили денежные средства от должника;
  • Дебет 62 (60, 76 и др.) Кредит 91 — полученный долг включен в состав прочих доходов;
  • Кредит 007 — списан безнадежный долг, погашенный должником.

В налоговом учете в соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности (3 года со дня возникновения задолженности, ст. 196 ГК РФ), а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Долгами, нереальными к взысканию, также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным Законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа.

Долги прекратившей деятельность фирмы являются безнадежными с даты ее исключения из ЕГРЮЛ (Письма Минфина РФ от 25.03.2016 № 03—03—06/1/16721, от 24.07.2015 № 03—01—10/42792, Постановления Арбитражного суда МО от 24.02.2015 №Ф05—413/2015, Арбитражного суда ЦО от 18.06.2015 №Ф10—1693/2015).

При списании задолженности по причине ликвидации организации-должника необходимо также иметь документ, подтверждающий ликвидацию организации-должника, — выписку из ЕГРЮЛ (Письмо Минфина РФ от 14.03.2014 № 03—03—06/1/11063).

Таким образом, основанием для списания задолженности может быть истечение трех лет с даты возникновения задолженности, или задолженность может быть списана на основании постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства (в связи с тем, что у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, невозможно установить место нахождения должника, его имущества и т. д.), либо ликвидации организации, либо исключение организации из ЕГРЮЛ.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списывается в состав внереализационных расходов.

Документы, подтверждающие образование дебиторской задолженности

Необходимо помнить, что одним из обязательных условий включения безнадежного долга в состав налоговых расходов является наличие первичных документов, подтверждающих образование дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Хозяйствующему субъекту необходимо иметь документы, подтверждающие факт возникновения задолженности, документы, свидетельствующие о течении срока исковой давности. Образования безнадежных долгов, а также суммы и сроки могут быть подтверждены:

  • договором, в котором указана дата срока платежа;
  • накладными на передачу ценностей, актами приемки оказанных услуг (при их оформлении в соответствии с условиями договора);
  • платежными поручениями, а также актом инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, свидетельствующим о том, что на момент списания указанная задолженность не погашена;
  • приказом руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежных долгов (см: Письмо УФНС РФ по г. Москве от 13.04.2011 № 16—15/[email protected]).

Также документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые соответствующие требованиям Закона № 402-ФЗ первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.) (см. Письмо ФНС РФ от 06.12.2010 №ШС37—3/16955)

В соответствии с пунктом 7 статьи 272 НК РФ дата признания внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли установлена. Согласно данной статье налогового кодекса РФ расходы в виде безнадежной задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитываются в составе внереализационных расходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает названный срок (см: Письмо Минфина РФ от 06.02.2015 № 03—03—06/1/4995).

Нормы Налогового кодекса РФ не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода (по своему усмотрению), в котором в состав расходов включается безнадежная к взысканию дебиторская задолженность.

Хозяйствующий субъект, проводя инвентаризацию по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода, должен по итогам проведения инвентаризации определить сумму дебиторской задолженности, нереальную к взысканию дебиторскую задолженность (например, по которой срок исковой давности истек), и произвести списание данной задолженности. Такой алгоритм действий приведен Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 15.06.2010 № 1574/10 по делу №А56—4354/2009. При этом содержащееся в нем толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Соответственно, безнадежную дебиторскую задолженность, возникшую в марте 2015 года, налогоплательщик может учесть в качестве безнадежного долга для целей налогообложения прибыли по состоянию на 31 марта 2018 года. Просроченная задолженность будет включена в состав внереализационных расходов в марте 2018 года.

Во избежание споров с проверяющими, списание дебиторской задолженности, безнадежной к взысканию, необходимо отражать именно в том периоде, в котором она стала безнадежной (п. 2 ст. 266 НК РФ). Переносить безнадежную признание дебиторской задолженности в расходы на следующий налоговый или отчетный период очень рискованно (см. Письмо Минфина РФ от 06.04.2016 № 03—03—06/2/19410).

В налоговом учете порядок списания безнадежной задолженности зависит от наличия резерва по сомнительным долгам. Если его нет — спишите весь безнадежный долг в расходы. Если резерв создавался — спишите долг за счет резерва, то есть уменьшите резерв на безнадежную задолженность. Если же резерва не хватит, остаток долга включите в расходы (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина от 16.01.2018 № 03—03—06/2/1551).

Кредиторская задолженность

Кредиторская задолженность — это долги к уплате. Кредиторская задолженность возникает, когда от покупателей получен аванс, а товары (работы, услуги) еще не реализованы, или если от поставщика получены товары (работы, услуги), а денежные средства за них еще не выплачены.

С одной стороны, кредиторская задолженность представляет собой средства, привлеченные для ведения хозяйственной деятельности, причем, как правило, без уплаты процентов. Это положительная сторона кредиторской задолженности. Вместе с тем, просроченная кредиторская задолженность может привести к необходимости уплаты штрафных санкций, предъявлени судебных исков, в худшем случае — признанию предприятия банкротом. Кредиторская задолженность, которая не может быть взыскана в силу истечения срока исковой давности, списывается на увеличение финансового результата.

Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н (далее — ПБУ 9/99) и Положением № 34н.

Согласно пункту 7, 10.4 ПБУ 9/99 сумма кредиторской задолженности, нереальная к взысканию, по которой истек срок исковой давности, является прочим доходом и включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете.

Суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с пунктом 78 Положения № 34н списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у хозяйствующих субъектов.

Таким образом, документы для списания кредиторской задолженности аналогичны документам для списания дебиторской задолженности.

Общий срок исковой давности составляет 3 года. Правильно отсчитать

эти 3 года проще по таблице:

 

Ситуация

 

 

С какого момента отсчитывать срок исковой давности

 

Срок исполнения обязательства определен По окончании срока исполнения обязательства
Срок исполнения обязательства не определен Со дня, когда кредитор предъявил требования исполнить обязательства (например, прислал письмо)
Срок исполнения определен моментом востребования
На исполнение обязательства кредитор дал должнику какое-то время По окончании последнего дня срока исполнения обязательства

 

Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, согласно Плану счетов находят свое отражение по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности.

Списание суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в бухгалтерском учете организации отражается следующим образом:

Дебет 60, 62, 76 Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» — списана кредиторская задолженность.

Суммы кредиторской задолженности в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ учитываются в составе внереализационных доходов в полной сумме (с учетом НДС).

При наличии задолженности, указанной в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, она не включается в состав доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности учитывается в составе внереализационных доходов по данным инвентаризации, письменному обоснованию и приказу руководства организации.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (см. Письмо Минфина от 28.01.2013 № 03—03—06/1/38 и Письмо УФНС РФ по г. Москве от 04.07.2008 № 20—12/063584).

Президиум ВАС РФ высказался, что «хозяйствующий субъект должен учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный организацией (п. 18 ст. 250 НК РФ). Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли организацией инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности» (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09 по делу № А26—5933/2008).

В Постановлении Президиума ВАС Российской Федерациии от 15.07.2008 № 3596/08 по делу № А57—10603/06—6 сказано, что «порядок списания кредиторской задолженности регламентирован Положением № 34н. Поэтому при отсутствии приказа (распоряжения) руководителя о списании кредиторской задолженности оснований для начисления инспекцией налога на прибыль, а также пеней и штрафа на сумму кредиторской задолженности не было».

С учетом вышеизложенного рекомендуем более щепетильно подходить к данному вопросу, тщательней отслеживать наличие кредиторских задолженностей организации и особое внимание уделить сроку их давности (нахождения на балансе) для того, чтобы составить все необходимые документы вовремя и списать в необходимом периоде.

Для избежание налоговых рисков, рекомендуем приказ о списании кредиторской задолженности издавать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором истек срок исковой давности.

В том же налоговом (отчетном) периоде необходимо учесть внереализационный доход от списания задолженности. Если организация пропустит дату списания кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, то безопаснее внести исправления в тот отчетный (налоговый) период, когда срок исковой давности истек, и подать уточненную декларацию (п. 1 ст. 54, ст. 81 НК РФ). Но необходимо помнить, что перед подачей уточненной декларации необходимо уплатить задолженность и пени, чтобы избежать штрафов со стороны контролируемых органов.

НДС

При получении налогоплательщиком оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС определяется, исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм НДС производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг). Также вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих ТРУ, реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ).

При списании продавцом по истечении срока исковой давности сумм невостребованной кредиторской задолженности, образовавшейся по суммам авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и не возвращенных покупателю, отсутствуют основания для принятия к вычету сумм НДС, исчисленных и уплаченных им в бюджет с сумм авансовых платежей (см. Письмо Минфин РФ от 07.12.2012 № 03—03—06/1/635).

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ «в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам, если кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами) по такой поставке списана в отчетном периоде в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ».

Соответственно, хозяйствующий субъект имеет право уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму НДС только по кредиторской задолженности по материально-производственным запасам, работам, услугам, списанную в отчетном периоде в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов.

При этом возможность учесть в составе внереализационных расходов суммы НДС по полученным авансам, списанным в связи с истечением срока исковой давности, главой 25 НК РФ не предусмотрена (см. Письмо Минфина РФ от 07.12.2012 № 03—03—06/1/635, от 10.02.2010 № 03—03—06/1/58).

Следовательно, по мнению Министерства Финансов РФ, НДС, исчисленный с полученного аванса, включается в доходы в составе списываемой кредиторской задолженности и в расходах не учитывается, при этом к вычету он также не принимается.

Хотелось бы отметить, что суды также поддерживают данную точку зрения, выраженную Минфином РФ (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу № А57—7766/2011, Постановления Арбитражного Суда МО от 05.03.2015 № Ф05—15737/2014 по делу № А40—179957/13).

Таким образом, в соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ отражать списание дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, безопаснее именно в том периоде, в котором она стала безнадежной. И не переносить ее признание в расходах на следующий налоговый период (Письмо Минфина РФ от 06.04.2016 № 03—03—06/2/19410, Постановление ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10).

Дебиторская задолженность должна быть подтверждены первичными документами, свидетельствующими о совершении операции, в результате которой образовался долг. Это могут быть договоры, в которых указаны даты сроков платежей; товарные накладные; акты выполненных работ и т. д. Нелишними будут акт инвентаризации дебиторской задолженности, а также приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежной (см. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 13.04.2011 № 16—15/[email protected]).

Организациям, которые примут решение списывать безнадежную дебиторскую задолженность в расходах позже последнего числа отчетного (налогового) периода, в котором наступило событие, необходимо приготовиться к спору с инспекторами.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250, пунктом 4 статьи 271 НК РФ, безнадежную кредиторскую задолженность нужно отразить в доходах в последний день того квартала или года, в котором она стала безнадежной. Причем не важно, издавал ли руководитель приказ о списании просроченных долгов (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09, Постановление Арбитражного Суда МО от 02.02.2016 № Ф05—19082/2015).

Если организация пропустила период отражения кредиторской задолженности во внереализационных доходах, то ей придется подавать уточненную декларацию, предварительно доплатив налог и пени (п. 1, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 08.12.2014 № ГД4—3/[email protected]).

Источник:Международный еженедельник "Финансовая газета".

кредиторская задолженностьдебиторская задолженностьинструкции для бухгалтерапроводки

на сумму расходов от списания дебиторской задолженности сверх суммы резерва сомнительных долгов. Финрезультат до.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: БУХУЧЕТ ДЛЯ НАЧИНАЮЩИХ 152 Прочие доходы и расходы Списание кредиторской задолженности

Практикум бухгалтера ЖКХ

Как в учете организации отразить списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в случае, если сумма задолженности превышает сумму резерва по сомнительным долгам, ранее созданного в целях бухучета?

В отчетном месяце на основании приказа руководителя организации организация в связи с истечением срока исковой давности списала дебиторскую задолженность покупателя за реализованные ему товары, числящуюся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и не оплаченную в срок, установленный договором, в сумме 4000 руб.

Остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам, созданного в целях бухучета и не учитываемого при налогообложении прибыли, на начало отчетного месяца составил 1000 руб.

Организация в соответствии с учетной политикой создает в целях бухучета резерв по сомнительным долгам, величина которого определяется по всей сумме дебиторской задолженности на основе выручки от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности <*>.

Общие положения

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. При этом общий срок исковой давности составляет 3 года, но для отдельных видов требований ГК и иными законодательными актами установлены специальные сроки исковой давности <*>.

Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права, за исключением случаев установленных законодательными актами. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения <*>.

При истечении срока исковой давности сумма числящейся дебиторской задолженности покупателя за реализованные ему товары может быть признана организацией безнадежной к получению <*>.

Бухгалтерский учет

Законодательство Республики Беларусь обязывает организации в целях бухучета создавать резервы по сомнительным долгам. Организация не имеет права в своей учетной политике предусматривать иное (отличное от установленного порядка) <*>.

В рассматриваемой ситуации в соответствии с учетной политикой организация создает резерв по сомнительным долгам и определяет его величину по всей сумме дебиторской задолженности на основе выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности <*>.

Основанием для признания дебиторской задолженности безнадежной к получению являются результаты инвентаризации расчетов с должником и письменное обоснование невозможности взыскания задолженности. Списание безнадежной к получению дебиторской задолженности со счетов учета расчетов производится согласно приказу руководителя организации и оформляется ПУД, разработанным организацией самостоятельно в соответствии с установленными законодательством требованиями и утвержденным учетной политикой организации (например, бухгалтерской справкой-расчетом) <*>.

В данной ситуации сумма списываемой дебиторской задолженности, возникшей в результате реализации товаров и признанной безнадежной к получению в связи с истечением срока исковой давности, превышает сумму ранее созданного резерва по сомнительным долгам и отражается в бухучете:

по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на сумму ранее созданного резерва по сомнительным долгам;

по дебету субсчета 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на сумму превышения списываемой дебиторской задолженности, признанной организацией безнадежной к получению, над суммой ранее созданного резерва по сомнительным долгам <*>.

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, признается в бухучете расходом на дату, следующую за днем истечения срока исковой давности (в случае отсутствия или недостаточности резерва по сомнительным долгам), в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухучете организации <*>.

Дебиторская задолженность, списанная со счетов учета расчетов, в течение 5 лет с даты списания подлежит учету на забалансовом счете 007 «Списанная безнадежная к получению дебиторская задолженность» <*>.

НДС

Для целей исчисления НДС списание дебиторской задолженности не признается объектом налогообложения <*>.

Налог на прибыль

Нормами НК не предусмотрено учитывать при налогообложении прибыли суммы резервов по сомнительным долгам, создаваемых в бухучете в соответствии с гл. 6 Инструкции N 102.

Убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитываются при налогообложении прибыли в составе внеррасходов на дату, следующую за днем истечения такого срока <*>.

В рассматриваемой ситуации организация создавала резерв по сомнительным долгам в целях бухучета и расходы на его формирование не признаны в предшествующих отчетных периодах в составе внеррасходов. Поэтому, несмотря на то, что в рассматриваемой ситуации списание дебиторской задолженности в бухучете осуществляется частично за счет созданного резерва по сомнительным долгам, сумма всей списываемой задолженности учитывается при налогообложении прибыли в составе внеррасходов на дату, следующую за днем истечения срока исковой давности.

Хотелось бы отметить, что организация вправе создавать резерв по сомнительным долгам, учитываемый при налогообложении прибыли, в соответствии с требованиями, установленными подп. 3.48 ст. 175 НК. Порядок создания резерва по сомнительным долгам для целей налогового учета разъяснен МНС в письме N 2-2-10/01952. В этом случае списанные суммы дебиторской задолженности за счет сформированного в налоговом учете резерва по сомнительным долгам, учтенном в составе внеррасходов на основании подп. 3.48 ст. 175 НК, не могут быть учтены в составе внеррасходов повторно по другим основаниям, в том числе предусмотренным подп. 3.22 ст. 175 НК <*>.

Таблица бухгалтерских записей

Содержание операций Дебет Кредит Сумма,

руб.

Первичный

документ

Входящее сальдо: К-т 63 — 1000 руб.
Списана дебиторская задолженность за счет резерва по сомнительным долгам <*> 63 62 1000 Приказ,

бухгалтерская справка-расчет

Списана дебиторская задолженность на расходы по текущей деятельности

(4000 — 1000) <*>

90-10 62 3000 Приказ,

бухгалтерская справка-расчет

Отражена за балансом сумма списанной дебиторской задолженности 007 4000 Бухгалтерская справка-расчет
Исходящее сальдо: К-т 63 — 0 руб. (1000 — 1000)
———————————

<*> Учитывается при налогообложении прибыли в составе внеррасходов <*>.

Читайте этот материал в ilex >>*

* по ссылке Вы попадете в платный контент сервиса ilex

Понравилась статья? Поблагодарите автора.

В бухучете дебиторскую задолженность нужно списать: Если в течение года сумма расходов на списание задолженности превысит.

Учет и списание просроченной задолженности в бухгалтерском учете

И. В. Авдеева,
юристконсульт ОАО «Медавтотранс» (г. Ижевск)
E-mail: inna74 @ yandex . ru

Неопределенность положений НК РФ о безнадежных долгах порождает вопросы: по каким именно обязательствам задолженность может быть признана безнадежной и, в частности, должна ли задолженность быть связана именно с реализацией товаров, работ, услуг либо основанием ее возникновения может служить иное обязательство?

Возможность списания безнадежной дебиторской задолженности (отнесения ее к внереализационным расходам) предприятия предусмотрена Налоговым кодексом РФ (подп. 2 п. 2 ст. 265). Однако четкого определения, какая именно задолженность может быть отнесена к безнадежным долгам, НК РФ не дает, а предлагает лишь общие правила, по которым устанавливается нереальность взыскания долга (п. 2. ст. 266).

Анализ пунктов 1, 2 статьи 266 НК РФ позволяет сделать вывод, что для признания долга безнадежным основания его возникновения значения не имеют. Поясним почему.

В пункте 1 статьи 266 НК РФ, определяющем понятие «сомнительный долг» для целей создания резерва по сомнительным долгам, указано, что:

  • возникновение такого долга связано с реализацией товаров, работ, услуг;
  • предусмотренный договором срок погашения такого долга истек.

Пункт 2 статьи 266 НК РФ подобного специального указания о связи безнадежного долга с реализацией не содержит, так же как и обязательного требования о наличии договора между кредитором и должником. Возникает вопрос: могут ли быть отнесены к безнадежным не только долги по договорам, но и задолженности по обязательствам, возникшим по иным предусмотренным гражданским законодательством основаниям – например, вследствие неосновательного обогащения, причинения вреда и др. (ст. 8 ГК РФ)?

На наш взгляд, ответ на этот вопрос положительный и косвенно подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 № 15706/07, в котором указано, что НК РФ не содержит каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной операции. Аналогичный подход применил и ФАС Северо-Западного округа, признав безнадежным ко взысканию долг, возникший в связи с невозможностью для должника погасить собственные векселя1.

Еще один вопрос о составе безнадежного долга возникает в связи с отсутствием в Кодексе четкого указания, относятся к таким долгам предъявленные кредитором должнику суммы НДС или нет. По нашему мнению, необходимость включения в безнадежный долг сумм неполученного от должника вместе с основной суммой долга НДС обусловлена пунктом 2 статьи 265 НК РФ, который определяет безнадежный долг именно как убыток налогоплательщика. Неполученный от должника НДС считается прямым убытком кредитора, поскольку сумма указанного налога была ранее рассчитана кредитором и уплачена им в бюджет по правилам пункта 1 статьи 167 НК РФ.

Аналогичная позиция применительно к сомнительным долгам изложена в письме МНС России от 05.09.2003 № ВГ-6-02/945: дебиторская задолженность должна учитываться в размерах, предъявленных продавцом покупателю. Представляется, что эта позиция должна быть применима и к безнадежному долгу.

После того как налогоплательщик определится с во­просом, может ли долг его контрагента в принципе быть списан как безнадежный, и с размером такого долга, необходимо четко установить, в каких именно случаях такие долги можно отнести к убыткам.

При списании безнадежного долга по любому из указанных в Налоговом кодексе РФ оснований (см. текст на полях, с. 42) возможны варианты, рассмотрим их по­дробнее.

Списание долга с истекшим сроком давности взыскания

Казалось бы, споров в этом случае не должно возникать вообще – рассчитывается срок исковой давности по правилам Гражданского кодекса РФ, определяется момент его истечения и непогашенный долг относится к убыткам путем издания соответствующего приказа. Однако на практике налогоплательщик может столкнуться с двумя проблемами.

Отсутствие или ненадлежащее оформление первичных учетных документов, подтверждающих задолженность. В данном случае проблема заключается в том, что при отсутствии у налогоплательщика документов, подтверждающих факт и дату возникновения обязательств должника перед ним, невозможно установить момент, с которого следует отсчитывать течение срока исковой давности, а следовательно, невозможно установить и дату окончания такого срока. Поэтому списание безнадежного долга по причине истечения срока исковой давности может быть признано необоснованным, даже если в учете налогоплательщика хозяйственная операция была отражена.

В то же время в судебной практике можно встретить случаи, когда списание безнадежного долга признается обоснованным и при отсутствии первичных учетных документов, оформляемых в момент совершения операции, задолженность по которой была списана.

Так, ФАС Северо-Кавказского округа2 рассмотрел заявление Общества, по мнению которого налоговая инспекция неправомерно не приняла в качестве внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, отнесенной Обществом на расходы в целях исчисления налога на прибыль. Спорная задолженность не подтвер­ж­дена документально в связи с истечением срока хранения первичной учетной документации. Общество в подтверждение своей позиции об отсутствии обязанности хранения таких документов ссылалось на общие правила пункта 8 статьи 23 НК РФ, согласно которым документы хранятся в течение четырех лет, и на то, что этот срок истек к моменту проведения операции по списанию дебиторской задолженности.

Суд поддержал Общество, указав, что налоговое законодательство не предусматривает для документов, касаю­щихся списанной дебиторской задолженности, более длительных сроков хранения. Также суд пришел к выводу, что акт инвентаризации, письменное обоснование списания и приказ руководителя являются на момент проведения проверки первичными учетными документами, на основании которых в бухгалтерском учете производились записи по списанию на убытки дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности.

Однако, по нашему мнению, такая позиция создает риски для налогоплательщика, поэтому целесообразно обеспечивать сохранность таких первичных документов вплоть до окончания четырехлетнего срока с момента списания подтверждаемой налогоплательщиками дебиторской задолженности.

Пункт 8 статьи 23 НК РФ устанавливает, что налого­плательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Однако момент, с которого должен исчисляться четырехлетний срок хранения, не определен. Применительно к списанию дебиторской задолженности более логичным будет отсчитывать этот момент начиная с даты, когда операция по списанию дебиторской задолженности была отражена в учете налогоплательщика, а не с даты совершения хозяйственной операции, долг по которой списан.

Непринятие налогоплательщиком мер к истребованию долга. В некоторых случаях налоговая инспекция может счесть списание долга необоснованным, если налогоплательщик не принимал мер к истребованию дебиторской задолженности с контрагента. Однако суды данную позицию не поддерживают. Например, ФАС Северо-Кавказского округа3 рассмотрел дело о признании недействительным решения налоговой инспекции, которым налогоплательщику были доначислены налог на прибыль, пени и штрафы. Основанием доначисления послужило необоснованное, по мнению налогового органа, включение в состав внереализационных расходов сумм безнадежной дебиторской задолженности неплатежеспособных кредиторов, поскольку налогоплательщиком не принималось мер к истребованию данной дебиторской задолженности и он не воспользовался своим правом на обращение в суд. Суды первой и апелляционной инстанций поддержали проверяющих, но кассационный суд решение налогового органа отменил, указав на следующие обстоятельства.

Действующим законодательством правомерность списания безнадежных долгов не ставится в зависимость от того, предпринимал ли налогоплательщик меры к их взысканию. Обстоятельствами дела были установлены юридические факты невозможности взыскания долгов с контрагентов (Обществом в адрес контрагентов направлялись претензионные письма, которые были возвращены с пометкой «организация не значится»), процедура признания долгов безнадежными ко взысканию налогоплательщиком была соблюдена.

Следует учесть, что Минфин России в ответе на част­ный запрос также высказал подобную точку зрения и счел возможным списание дебиторской задолженности с истекшим сроком давности при отсутствии факта ее истребования в судебном порядке4.

Прекращение обязательства невозможностью исполнения

По правилам статьи 416 ГК РФ невозможность исполнения должна быть вызвана обстоятельствами, за которые ни одна из сторон не отвечает. К таким обстоятельствам в предпринимательской деятельности может быть отнесено только действие непреодолимой силы (п. 3 ст. 401 ГК РФ).

По нашему мнению, применение данного основания для списания безнадежного долга скорее исключение, чем правило. Тем не менее налогоплательщикам следует учитывать, что по сложившимся правилам делового оборота обстоятельства непреодолимой силы должны быть подтверждены актами уполномоченных органов, в част­ности Торгово-промышленной палаты РФ.

Невозможность взыскания долга на основании акта государственного органа

Минфин России и судебная практика рассматривают в качестве акта государственного органа постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по причине невозможности взыскания. Однако такая позиция небезупречна, и вот по каким причинам.

Согласно статье 417 ГК РФ, если в результате издания акта государственного органа исполнение обязатель­ства становится невозможным полностью или частично, обязательство прекращается в соответствующей части. То есть невозможность исполнения в этом случае должна выступать именно результатом издания такого акта. В случае же вынесения постановления об окончании исполнительного производства причиной неисполнения судебного решения является не само такое постановление, а обстоятельства, которые в нем описаны.

Заметим, что ранее Минфин России указывал, что под актами для целей списания безнадежного долга признаются законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и местного самоуправления (законы, указы, постановления, в том числе указания Банка России – например, о введении моратория на удовлетворение требований кредитора по ссудной задолженности и т. д.)5.

Однако и в то время судебная практика придерживалась иной позиции. В одном из судебных дел Общество оспаривало позицию инспекции, полагавшей, что бездействие Общества, получившего постановление об окончании исполнительного производства и испол­нительный лист, который не предъявило в дальнейшем к новому исполнению, лишает Общество права признать долг безнадежным в понимании пункта 2 статьи 266 НК РФ. ФАС Уральского округа6, рассмотрев дело, постановил, что согласно Федеральному закону от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» предъявление исполнительного листа к исполнению – это право, реализуемое взыскателем, считающим данное действие целесообразным. В по­становлении о прекращении исполнительного производства были указаны следующие основания прекращения: имущество, на которое допустимо обращение взыскания, не выявлено и выявить его не представляется возможным; по указанному адресу ни должника, ни его имущества не обнаружено и установить их фактическое местонахождение также невозможно. Исходя из этих обстоятельств и своего хозяй­ственного опыта Общество правомерно сделало вывод о нереальности взыскания.

В 2009 г. Минфин России фактически подтвердил7 сложившуюся практику, указав следующее.

В соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» и Положением о Федеральной службе судебных приставов8 служба судебных приставов и ее территориальные подразделения являются федеральными органами исполнительной власти. Федеральный закон от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» устанавливает, что при возврате исполнительного документа взыскателю без исполнения по основаниям, предусмотренным данным Законом, об этом составляется соответствующий акт.

Ссылаясь также на позицию ВАС РФ, изложенную в Определении от 07.03.2008 № 2727/08, Минфин России сделал вывод, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства в связи с отсутствием у должника имуще­ст­ва и невозможностью его отыскания, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.

Невозможность взыскания долга в связи с ликвидацией контрагента

Единственным подтверждением обоснованности списания долга в связи с ликвидацией должника может служить выписка из ЕГРЮЛ о завершении ликвидации юридического лица. При этом датой ликвидации для целей определения периода списания дебиторской задолженности будет дата, когда внесена соответствующая запись в реестр, а не дата формирования выписки из него9.

Никакие иные обстоятельства, даже достоверно, с точки зрения налогоплательщика, свидетельствующие о невозможности оплаты долга контрагентом и его планируемой ликвидации, не дают налогоплательщику права списывать долг как безнадежный в связи с ликвидацией должника. Это подтверждается и судебной практикой (см. текст на полях, с. 48).

***

В заключение обратим внимание на еще один важный момент. При оценке судами правомерности списания безнадежных долгов применимы положения Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 об оценке налоговой выгоды. В случае если суд установит искусственное создание задолженности с целью отнесения ее на убытки предприятия, списание долга как безнадежного может быть признано неправомерным.

Оценивая ту или иною операцию, суды руководствуются общими положениями Постановления № 53, согласно которым налоговая выгода может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Наиболее яркий пример необоснованной налоговой выгоды при списании безнадежного долга – непроведение на момент списания взаимозачета имеющейся у должника кредиторской задолженности.

Например, ФАС Западно-Сибирского округа10, рассмотрев заявление Общества о признании решения налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль незаконным, встал на сторону проверяющих. Суд указал, что в ситуации, когда фактическое руководство кредитором и должником осуществлялось одним лицом и существовала реальная возможность зачета встречных однородных требований, вывод проверяющих об искусственном создании задолженности с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли обоснован.

Безнадежные долги

(п. 2 ст. 266 НК РФ)

Безнадежными долгами признаются долги перед налогоплательщиком, по которым:

  • истек срок исковой давности;
  • обязательство прекращено невозможностью исполнения;
  • обязательство прекращено на основании акта государственного органа;
  • обязательство прекращено ликвидацией организации.

Списание безнадежного долга по основанию невозможности исполнения скорее исключение, чем правило

Если суд сочтет задолженность созданной искусственно, ее списание будет признано неправомерным

Пример из судебной практики

(Постановление ФАС ЗСО от 08.12.2009 по делу № А67-3641/2009)

Общество располагало информацией о возбуждении в отношении одного из должников процедуры банкротства и введении процедуры наблюдения, а также информацией о недостаточности у должника конкурсной массы для удо­влетворения требований кредиторов. Задолженность этого контрагента была признана безнадежной и списана. Налоговая инспекция привлекла Общество к ответственности за неуплату налога на прибыль вследствие необоснованного списания безнадежного долга. Общество обратилось в арбитражный суд.

Суды трех инстанций в удовлетворении требований Общества отказали. Суды указали, что моментом наступления обстоятельств, с которыми связывается право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов, в рассматриваемом случае является банкрот­ство должника, а не факт отсутствия у должника конкурсной массы в количестве, позволяющем удовлетворить требования кредиторов. Поэтому датой списания долга будет момент завершения процедуры банкротства должника и внесения в ЕГРЮЛ записи о его исключении из реестра.

1 См.: Постановление ФАС СЗО от 11.01.2010 по делу № А-05/6767/2009.
2 См.: Постановление ФАС СКО от 25.09.2009 по делу № А32-8964/2007-12/190.
3 См.: Постановление ФАС СКО от 28.02.2007 по делу № Ф08-731/07-288.
4 См.: письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 21.02.2008 № 03-03-06/1/124.
5 См.: письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 06.02.2007 № 03-03-07/2.
6 См.: Постановление ФАС УО от 06.11.2007 по делу № Ф09-8971/07-С3.
7 См.: письмо Минфина России от 30.03.2009 № 03-03-06/4/25.
8 Утв. Указом Президента РФ от 13.10.2004 № 1316.
9 См.: письмо Минфина России от 02.03.2010№ 03-03-06/1/100.
10 См.: Постановление ФАС ЗСО от 19.08.2009 по делу № Ф04-6065/2008 (12933-А67-26).

Ключевые слова: «контрагент» – «списание просроченной задолженности» – «резерв по сомнительным долгам» – «срок давности» – «бухгалтерский учет» – «инвентаризация»

Ключевые слова

уточненная декларация (4), ошибка (9), налоговый период (4), учетная политика (2), налоговая база (6), переплата (15)

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Списание дебиторской задолженности в бухгалтерском учете

Порядок и правила списания дебиторской задолженности вы найдете в Чтобы быстрее списать просроченную дебиторку в расходы.